關于企業(yè)工捉金及職工福利費扣除問題的通知

各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市國家稅務局、地方稅務局：

為有效貫徹落實《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》(以下簡稱《實施條例》)，現(xiàn)就企業(yè)工資薪金和職工福利費扣除有關問題通知如下：

一、關于合理工資薪金問題

《實施條例》第三十四條所稱的“合理工資薪金”，是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資薪金。稅務機關在對工資薪金進行合理性確認時，可按以下原則掌握：

(一)企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度;

(二)企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平;

(三)企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調整是有序進行的;

(四)企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務。

(五)有關工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的;

二、關于工資薪金總額問題

《實施條例》第四十、四十一、四十二條所稱的“工資薪金總額”，是指企業(yè)按照本通知第一條規(guī)定實際發(fā)放的工資薪金總和，不包括企業(yè)的職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費以及養(yǎng)老保險費、醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金。屬于國有性質的企業(yè)，其工資薪金，不得超過政府有關部門給予的限定數(shù)額;超過部分，不得計入企業(yè)工資薪金總額，也不得在計算企業(yè)應納稅所得額時扣除。

三、關于職工福利費扣除問題

《實施條例》第四十條規(guī)定的企業(yè)職工福利費，包括以下內容：

(一)尚未實行分離辦社會職能的企業(yè)，其內設福利部門所發(fā)生的設備、設施和人員費用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設備、設施及維修保養(yǎng)費用和福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費、住房公積金、勞務費等。

(二)為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補貼和非貨幣性福利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費用、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補貼、供暖費補貼、職工防暑降溫費、職工困難補貼、救濟費、職工食堂經(jīng)費補貼、職工交通補貼等。

(三)按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。

四、關于職工福利費核算問題

企業(yè)發(fā)生的職工福利費，應該單獨設置賬冊，進行準確核算。沒有單獨設置賬冊準確核算的，稅務機關應責令企業(yè)在規(guī)定的期限內進行改正。逾期仍未改正的，稅務機關可對企業(yè)發(fā)生的職工福利費進行合理的核定。

五、本通知自2008年1月1日起執(zhí)行。

解讀：

2015年企業(yè)所得稅匯算清繳：合法憑證稅前扣除17種情形需慎重審查

筆者依據(jù)現(xiàn)行的企業(yè)所得稅政策法規(guī)，總結歸納出十七種支付事項，即使取得了合法憑證，也不得在稅前扣除，提供給納稅人在2015年度企業(yè)所得稅匯算清繳時參考和借鑒。

一般而言，納稅人只要提供真實、合法、有效憑據(jù)，方可在稅前扣除。但是，并不是只要取得發(fā)票就可以稅前扣除，還要注意相關特殊的稅收規(guī)定。因此，對于稅法有特殊規(guī)定的，即使取得合法有效憑證，也要按照稅法規(guī)定進行扣除。也就是說，支付成本費用事項，即使取得合法憑證稅前扣除也不可任性。筆者依據(jù)現(xiàn)行的企業(yè)所得稅政策法規(guī)，總結歸納出十七種支付事項，即使取得了合法憑證，也不得在稅前扣除，提供給納稅人在2015年度企業(yè)所得稅匯算清繳時參考和借鑒。

一、公益性捐贈超出限定范圍的憑據(jù)

近幾年，國家出臺了一系列新的鼓勵捐贈稅前扣除的優(yōu)惠政策，對企事業(yè)單位、社會團體和個人等社會力量，通過非營利性的社會團體和國家機關的特殊情況下公益性捐贈，在繳納企業(yè)所得稅時，可以全額在當年度應納稅所得額中扣除。同時，稅收政策還規(guī)定了十種情形的企業(yè)公益性捐贈，不允許稅前扣除。包括：超過年度利潤總額12%限額的，未取得法定扣除憑據(jù)的，直接捐贈給個人或單位的，不在捐贈支出名單內或不屬于名單所屬年度的，公益性捐贈逾期支出的，納稅申報證明材料不全的，各種贊助性支出的，企業(yè)虧損公益性捐贈的，非公益性捐贈的，核定征收企業(yè)捐贈支出的。

二、非轉賬方式支付的手續(xù)費及傭金憑證

《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)手續(xù)費及傭金支出稅前扣除政策的通知》(財稅〔2009〕29號)明確，除委托個人代理外，企業(yè)以現(xiàn)金等非轉賬方式支付的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。也就是說，如果不是以轉帳形式支付，即使業(yè)務真實，并取得中介服務機構的發(fā)票，也不能夠在稅前扣除。所以，要求必須通過銀行轉賬，只有符合這些規(guī)定才能扣除。

三、境外發(fā)票有異議不能提供境外公證證明

《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第三十四條規(guī)定，單位和個人從中國境外取得與納稅有關的發(fā)票或者憑證，稅務機關在納稅審查時有疑義的，可以要求其提供境外公證機構或者注冊會計師的確認證明，經(jīng)稅務機關審核認可后，方可作為記賬核算的憑證。境外發(fā)票可以作為稅前扣除的憑證，但稅務稽查時，如果對境外發(fā)票有異議的，可以要求企業(yè)提供境外公證機構或境外注冊會計師的證明，不能提供證明的，一律不得稅前扣除。

四、發(fā)行權益性證券支付的手續(xù)費及傭金憑證

《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)手續(xù)費及傭金支出稅前扣除政策的通知》(財稅〔2009〕29號)規(guī)定，企業(yè)為發(fā)行權益性證券，支付給有關證券承銷機構的手續(xù)費及傭金，不得在稅前扣除。

五、外企為境內員工支付的境外保險憑證

《關于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)的雇員的境外保險費有關所得稅處理問題的通知》(國稅發(fā)〔1998〕101號)規(guī)定，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)按照有關國家社會保險制度的要求，或者作為企業(yè)內部福利或獎勵制度，直接為其在中國境內工作的雇員(含在中國境內有住所和無住所的雇員)支付或負擔的各類境外商業(yè)人身保險費和境外社會保險費，如向境外社會保險機構和商業(yè)保險機構支付的失業(yè)保險費、退休金、儲蓄金、人身意外傷害保險費、醫(yī)療保險費等，不得在企業(yè)所得稅前扣除;但該境外保險費作為支付給雇員的工資、薪金的，可以在企業(yè)所得稅前扣除。

六、發(fā)放工資薪金沒有代扣代繳個人所得稅

根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)文件規(guī)定，合理的工資薪金支出要件之一為已經(jīng)代扣代繳了個人所得稅，因此企業(yè)發(fā)放的工資薪金如果沒有代扣代繳個人所得稅，不能證明其工資薪金支出的屬性，工資薪金發(fā)放表不允許在企業(yè)所得稅前扣除。

七、商業(yè)保險費用支出憑證

《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十六條規(guī)定，除企業(yè)依照國家有關規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險費外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費，不得扣除。企業(yè)按國家規(guī)定為特殊工種職工支付的法定人身安全保險費，以及國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以稅前扣除的商業(yè)保險費，準予稅前扣除。即企業(yè)為其投資者或者職工投保商業(yè)保險所發(fā)生的保險費支出，僅限于以上列舉的兩種，才準予稅前扣除。商業(yè)保險費不得稅前扣除。

八、超過扣除范圍和定額標準的各項費用憑證

企業(yè)所得稅允許扣除的具體項目，要按照規(guī)定的范圍、標準在稅前扣除。超出稅前扣除范圍、超過稅前扣除標準的憑據(jù)支出，一律不得稅前扣除。稅收法規(guī)有具體扣除范圍和標準(比例或金額)，實際發(fā)生的費用超過或高于法定范圍和定額標準的部分不得稅前扣除。超過扣除范圍和定額標準不得稅前扣除的費用類別包括：職工福利費、職工教育經(jīng)費、職工工會經(jīng)費、業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費、捐贈支出、利息支出、手續(xù)費、傭金支出、五險一金、補充養(yǎng)老和補充醫(yī)療保險等。例如，業(yè)務招待費憑證超過當年銷售收入的5‰不得稅前扣除�！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產經(jīng)營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售(營業(yè))收入的5‰。因此，稅法規(guī)定扣除有限額的，此時不能按合法有效憑證金額進行扣除，而應該按稅法規(guī)定來扣除。

九、工資薪金總額超過限定數(shù)額

納稅人支付給本單位員工的工資薪金，以工資表和相應的支付單據(jù)為稅前扣除憑證。納稅人應按規(guī)定保管工資分配方案、工資結算單、納稅人與職工簽訂的勞動合同、個人所得稅扣繳情況以及社保機構蓋章的社會保險名單清冊等證明材料，作為備查資料。按照《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)第二條的規(guī)定，國有性質企業(yè)發(fā)生的接受外部勞務派遣用工費用中已確認的工資薪金支出，應計入本企業(yè)工資薪金總額。工資薪金總額不得超過政府有關部門給予的限定數(shù)額，超過部分，不得計入企業(yè)工資薪金總額，也不得在計算企業(yè)應納稅所得額時扣除。

十、不能提供會議費證明材料的會議費發(fā)票

納稅人發(fā)生的會議費，以發(fā)票和支付單據(jù)為稅前扣除憑證。企業(yè)發(fā)生的與取得收入有關的合理的會議費支出，應按主管稅務機關要求，能夠提供證明其真實性的合法憑證及相關材料，否則，不得在稅前扣除。會議費證明材料應包括：會議時間、地點、預算、出席人員、內容、目的、費用標準、支付憑證等。

十一、未經(jīng)申報的資產損失憑證

企業(yè)發(fā)生的資產損失，應按規(guī)定的程序和要求向主管稅務機關申報后方能在稅前扣除。未經(jīng)申報的損失，不得在稅前扣除。

十二、行政罰款、司法罰金及沒收財物的損失憑證

《企業(yè)所得稅法》第十條明確，支付給行政機關的罰款、司法機關的罰金和被行政機關或司法機關沒收財物的損失不得稅前扣除;但因為違背經(jīng)濟合同支付給對方的違約金、罰款、滯納金、訴訟費、延期付款的利息等，均屬于與取得收入有關的支出，可以據(jù)實扣除。

十三、企業(yè)管理費列支個人所得稅的完稅憑證

《國家稅務總局關于雇主為雇員承擔全年一次性獎金部分稅款有關個人所得稅計算方法問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第28號)第四條的規(guī)定，雇主為雇員負擔的個人所得稅款，應屬于個人工資薪金的一部分，按照工資薪金支出的扣除標準進行稅務處理。凡單獨作為企業(yè)管理費列支的，在計算企業(yè)所得稅時不得稅前扣除。

十四、煙草企業(yè)煙草廣告費和業(yè)務宣傳費憑證

《關于廣告費和業(yè)務宣傳費支出稅前扣除政策的通知》財稅〔2012〕48號第三條明確，煙草企業(yè)的煙草廣告費和業(yè)務宣傳費支出，一律不得在計算應納稅所得額時扣除。煙草企業(yè)的煙草廣告費和業(yè)務宣傳費支出，即使取得有效扣除憑證，也一律不得在計算應納稅所得額時扣除。

《關于強化部分總局定點聯(lián)系企業(yè)共性稅收風險問題整改工作的通知》稅總辦函〔2014〕652號第五條，針對煙草企業(yè)廣告費和業(yè)務宣傳費的準確歸集和稅前扣除問題，明確依據(jù)《財政部國家稅務總局關于部分行業(yè)廣告費和業(yè)務宣傳費稅前扣除政策的通知》(財稅〔2009〕72號)、《財政部國家稅務總局關于廣告費和業(yè)務宣傳費支出稅前扣除政策的通知》(財稅〔2012〕48號)的規(guī)定，煙草企業(yè)的煙草廣告費和業(yè)務宣傳費不得在企業(yè)所得稅前扣除。

十五、旅行社開具的不能提供證明其真實性的發(fā)票

很多企業(yè)出國考察，需要旅行社提供發(fā)票。如納稅人發(fā)生出國考察支出，主管稅務機關要求提供證明資料的，應能夠提供證明其真實性的合法憑證。證明材料應包括：考察人員姓名、地點、時間、任務、支付憑證等。否則，不得在稅前扣除。

十六、與生產經(jīng)營活動無關的支出憑證

與生產經(jīng)營無關的成本費用，主要包括：代扣代繳個人所得稅，委托加工代墊運費，應由個人承擔的其他支出，給退休職工發(fā)放的節(jié)日補助、股東將公款用于消費性的支出。個人投資者以企業(yè)資金為本人、家庭成員支付與企業(yè)經(jīng)營無關的消費性支出、股東將公款用于財產性的支出。企業(yè)出資購買房屋、汽車、電腦、股票、基金及其他財產，將所有權登記為投資者個人、投資者家庭成員的、單位為職工提供免費旅游的支出，娛樂、健身、旅游、招待、購物、饋贈等支出。

十七、向境外關聯(lián)方支付費用取得的四類憑證

《關于企業(yè)向境外關聯(lián)方支付費用有關企業(yè)所得稅問題的公告》國家稅務總局公告2015年第16號第四條，明確規(guī)定企業(yè)向境外關聯(lián)方支付費用的四類情形，在計算企業(yè)應納稅所得額時不得扣除。

(一)企業(yè)向未履行功能、承擔風險，無實質性經(jīng)營活動的境外關聯(lián)方支付的費用，在計算企業(yè)應納稅所得額時不得扣除。

(二)企業(yè)因接受境外關聯(lián)方提供勞務而支付費用，該勞務應當能夠使企業(yè)獲得直接或者間接經(jīng)濟利益。企業(yè)因接受下列勞務而向境外關聯(lián)方支付的費用，在計算企業(yè)應納稅所得額時不得扣除。

1.與企業(yè)承擔功能風險或者經(jīng)營無關的勞務活動;

2.關聯(lián)方為保障企業(yè)直接或者間接投資方的投資利益，對企業(yè)實施的控制、管理和監(jiān)督等勞務活動;

3.關聯(lián)方提供的，企業(yè)已經(jīng)向第三方購買或者已經(jīng)自行實施的勞務活動;

4.企業(yè)雖由于附屬于某個集團而獲得額外收益，但并未接受集團內關聯(lián)方實施的針對該企業(yè)的具體勞務活動;

5.已經(jīng)在其他關聯(lián)交易中獲得補償?shù)膭趧栈顒?

6.其他不能為企業(yè)帶來直接或者間接經(jīng)濟利益的勞務活動。

(三)企業(yè)使用境外關聯(lián)方提供的無形資產需支付特許權使用費的，應當考慮關聯(lián)各方對該無形資產價值創(chuàng)造的貢獻程度，確定各自應當享有的經(jīng)濟利益。企業(yè)向僅擁有無形資產法律所有權而未對其價值創(chuàng)造做出貢獻的關聯(lián)方支付特許權使用費，不符合獨立交易原則的，在計算企業(yè)應納稅所得額時不得扣除。

(四)企業(yè)以融資上市為主要目的，在境外成立控股公司或者融資公司，因融資上市活動所產生的附帶利益向境外關聯(lián)方支付的特許權使用費，在計算企業(yè)應納稅所得額時不得扣除。